Como parte de los compromisos internacionales adquiridos por México en materia de transparencia fiscal con la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) y el Grupo de Acción Financiera Internacional (GAFI) —este último, particularmente en el marco de las recomendaciones 24 (“Transparencia y beneficiario final de las personas jurídicas”) y 25 (“Transparencia y beneficiario final de otras estructuras jurídicas”)— se incorporaron a la normatividad fiscal mexicana diversas obligaciones de identificación relacionadas con el beneficiario controlador.
En este contexto, el 1 de enero de 2022 se reformó el Código Fiscal de la Federación (CFF), adicionando los artículos 32-B Ter, 32-B Quáter y 32-B Quinquies, que regulan la obligación de los contribuyentes de identificar, obtener y conservar —como parte de su contabilidad— la información de sus beneficiarios controladores, así como de proporcionarla al Servicio de Administración Tributaria (SAT) cuando este lo requiera.
Adicionalmente, mediante las reglas 2.8.1.20., 2.8.1.21. y 2.8.1.22. de la Resolución Miscelánea Fiscal (RM) para 2022, se establecieron los criterios, mecanismos y parámetros para la obtención de dicha documentación e información.
Debido a la complejidad, amplitud y ambigüedad de estas obligaciones, diversos contribuyentes impugnaron su constitucionalidad ante el Poder Judicial de la Federación (PJF).
Análisis del caso resuelto por la Suprema Corte de Justicia de la Nación
Dada la trascendencia del tema, el asunto fue resuelto en última instancia por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) al resolver el amparo en revisión 109/2023.
La litis consistió en analizar la constitucionalidad de los artículos 32-B Ter, 32-B Quáter y 32-B Quinquies del CFF, así como de las reglas 2.1.47., fracción XXI; 2.8.1.20.; 2.8.1.21.; y 2.8.1.22. de la RM para 2022.
Los contribuyentes quejosos argumentaron que la normatividad incorporada violaba los derechos fundamentales reconocidos en los artículos 14 (certeza jurídica), 16 (legalidad y seguridad jurídica) y 22 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM).
Test de proporcionalidad
Uno de los principales argumentos fue que la normativa en materia de beneficiario controlador no superaba el test de proporcionalidad, al no ser razonable ni necesaria, dado que ya existían disposiciones similares en el marco jurídico mexicano, como la LFPIORPI, su reglamento y el artículo 27, apartado B, fracción VI, del CFF.
Al respecto, la SCJN realizó un test de proporcionalidad para determinar si la normativa:
- Perseguía un fin objetivo constitucionalmente válido
- Era adecuada o racional
- Era proporcional en sentido estricto
1. Finalidad y constitucionalidad de la norma
La Corte concluyó que las modificaciones se realizaron para garantizar que la administración tributaria mexicana cumpliera con los estándares internacionales que exigen niveles mínimos de transparencia respecto de los beneficiarios controladores de sociedades mercantiles, fideicomisos y otras figuras jurídicas con fines fiscales.
Por ello, determinó que las normas persiguen un fin constitucionalmente objetivo y válido, al combatir la evasión fiscal, el financiamiento al terrorismo y el lavado de activos.
2. Norma adecuada o racional
La SCJN sostuvo que la norma es racional y adecuada para el objetivo perseguido, ya que permite a la autoridad fiscal contar con información oportuna y permanente sobre la identidad de los beneficiarios controladores, disponible en cualquier tiempo y circunstancia.
3. Proporcionalidad en sentido estricto
La Corte determinó que la obligación de obtener, conservar y proporcionar información sobre beneficiarios controladores guarda una correspondencia razonable entre la importancia del fin buscado y los efectos que produce sobre otros derechos constitucionales, por lo que supera el test de proporcionalidad.
En consecuencia, la SCJN concluyó que la normativa en materia de beneficiario controlador es constitucional.
Especialidad de la obligación en materia fiscal
Los quejosos también argumentaron que estas obligaciones ya se encontraban reguladas por la LFPIORPI y por el artículo 27 del CFF.
Sin embargo, la SCJN resolvió que:
- La LFPIORPI persigue fines distintos a los fiscales, por lo que se trata de obligaciones independientes.
- El artículo 27 del CFF únicamente obliga a informar datos generales de socios o accionistas, lo cual es distinto a la identificación profunda del beneficiario controlador exigida por la nueva normativa.
Ambigüedad de la legislación e imposibilidad de consulta
Se alegó la ambigüedad de términos como “cualquier otra figura jurídica”, “terceros relacionados” y “beneficiarios controladores”, así como la imposibilidad de presentar consultas al SAT sobre este tema.
La SCJN aclaró que:
- A nivel nacional, debe atenderse a la definición del artículo 32-B Quáter del CFF.
- A nivel internacional, deben considerarse las reglas emitidas por el SAT, así como las recomendaciones del GAFI y del Foro Global sobre Transparencia e Intercambio de Información con Fines Fiscales de la OCDE.
Respecto a la prohibición de consultas, señaló que no existe una imposición directamente relacionada con el monto de las operaciones, requisito indispensable para que proceda una consulta conforme al artículo 18-A, fracción IV, del CFF.
Cumplimiento de las obligaciones en materia de beneficiario controlador
Al confirmar la constitucionalidad de las obligaciones, la SCJN reafirma la responsabilidad de los contribuyentes de cumplir con los compromisos internacionales de México en materia de transparencia fiscal.
De manera general, los contribuyentes deberán:
- Implementar sistemas de control interno, debidamente documentados y razonables.
- Identificar, verificar y validar al beneficiario controlador y, en su caso, la cadena de control.
- Indicar porcentajes de participación directa o indirecta en el capital social.
- Conservar información fidedigna, completa, precisa y actualizada.
- Proporcionar acceso oportuno a las autoridades fiscales a toda la información y documentación correspondiente.
Régimen de sanciones
El incumplimiento de estas obligaciones puede generar multas significativas por cada beneficiario controlador, entre ellas:
- No obtener, conservar o presentar la información requerida:
De $1,500,000 a $2,000,000 - No mantener actualizada la información:
De $800,000 a $1,000,000 - Presentar información incompleta, inexacta o con errores:
De $500,000 a $800,000
Adicionalmente, el incumplimiento puede provocar que la opinión de cumplimiento fiscal del contribuyente sea emitida en sentido negativo, conforme al artículo 32-D del CFF.
Conclusión
La SCJN reconoció la constitucionalidad general de las obligaciones fiscales relacionadas con la identificación del beneficiario controlador, con base en los compromisos internacionales asumidos por México y en la lucha contra la evasión fiscal, el financiamiento al terrorismo y el lavado de activos.
Si bien muchos contribuyentes han buscado criterios para evitar cumplir con estas obligaciones, el criterio de la Corte corrobora la obligación —principalmente para personas morales, fideicomisos y otras figuras jurídicas— de identificar a sus beneficiarios controladores, lo cual tiene un impacto fiscal significativo.
A raíz de esta resolución, se prevé un incremento en los procesos de fiscalización, lo que podría derivar en multas millonarias para contribuyentes incumplidos.